來 源 | 作者：溫兆文  來源：這就是財務管理

1自制還是代工？

企業的營銷系統對制造系統非常不滿：為什么同樣的產品，自己生產要180元的成本，委托別人加工只要100元的成本？銷售自制品賠錢，銷售代工品卻賺錢。

營銷系統要銷售代工品，企業卻強行規定銷售自制品。這個問題怎么解決呢？為什么產品的自制成本比代工價格高呢？

自制還是代工是管理會計面臨的一個老話題。傳統的解決辦法是把自制成本按成本習性劃分為變動成本和固定成本，如果變動成本高于代工價格就代工，如果變動成本低于代工價格，即使虧損也要自制。但是，企業在實際應用時發現并沒有這么簡單。

首先變動成本和固定成本的劃分就不容易，如果劃分錯誤，把固定成本歸為變動成本，就可能會把賺錢的產品算成不賺錢。

相反，則把不賺錢的產品算成賺錢。即使劃分準確，也不能輕易用誰高誰低來決定是自制還是代工。因為這個決策是建立在沒有任何管理基礎之上的，管理會計的關鍵詞是“管理”，而不是“會計”，會計的目的是管理。

上述決策顯然是會計決策而不是管理決策。

2管理上做決策

那么，什么是管理決策呢？

即使變動成本高于代工價格，也不能因此決定選擇代工。我們還要對成本動因做出分析：為什么變動成本會高于代工價格？誰造成的，在哪個環節出現的？為什么沒有降低變動成本的可能？形成變動成本的環節基本上是設計環節、采購環節和制造環節。設計環節決定了用料標準、規格、工藝路線和設備，采購環節決定了材料的進價、成材率和質量，制造環節決定了成品率、合格率和料耗、能耗。我們需要弄清楚變動成本高是哪個環節造成的。

我們通常盯著制造環節，其實設計環節和采購環節的固化變動成本占固化總成本的90%以上，可是很少有人對這兩個環節進行成本控制。因為設計環節有技術壁壘，采購環節的外界干擾因素太多，所以這兩個環節的成本控制難度都比較大。

其實根本的原因是沒有找到方法。

控制設計環節的變動成本非常有效的方法是CFV評價法，控制采購環節的變動成本的方法是杠桿預算法。應用這些方法計算之后，我們如果發現設計環節和采購環節確實有削減成本的空間，就應該把代工價格作為目標成本，倒推擠壓自制成本。成本可以擠壓的空間超出想象。

即使變動成本低于代工價格，也不能輕易決定自制。有邊際貢獻也不是自制的依據，要考慮未來可能達到的銷售體量和現有設備的先進程度，如果體量不夠、設備老化，固定成本會越來越高，應該趁早選擇代工。