由于經(jīng)營租賃會(huì)計(jì)中的關(guān)系人涉及出租人與承租人兩方面，出租人又分租賃公司和一般企業(yè)，租金的支付方式也包括即付租金、預(yù)付租金和后付租金三種，故其會(huì)計(jì)處理也存在著一定差別。
一、特殊租金方式下經(jīng)營租賃承租人會(huì)計(jì)處理
在特殊租金方式下，即承租人采用預(yù)付租金或者后付租金的付租方式下，若經(jīng)營租賃承租人和出租人簽訂了不可撤銷合同時(shí)，承租人對(duì)于預(yù)付租金（租期超過一年以上）可以通過“長期待攤費(fèi)用”賬戶核算，在租賃期內(nèi)平均分?jǐn)傋饨鹳M(fèi)用。而對(duì)于后付租金，則作為“其他應(yīng)付款”進(jìn)行核算。若經(jīng)營租賃中承租人和出租人沒有簽訂不可撤銷合同時(shí)，承租人對(duì)于預(yù)付租金就不宜通過“長期待攤費(fèi)用”賬戶核算，因?yàn)檫@涉及到租期出現(xiàn)內(nèi)單方面解除合同時(shí)對(duì)于尚未攤銷的長期待攤費(fèi)用應(yīng)如何處置的問題。所以筆者認(rèn)為經(jīng)營租賃下。無論承租人采用先付租金或后付租金，無論租賃雙方是否簽訂不可撤銷合同，亦無論租賃期在一年以內(nèi)還是一年以上，均應(yīng)通過“其他應(yīng)付款”賬戶進(jìn)行核算，在租期內(nèi)平均分?jǐn)傋赓U費(fèi)用，這樣無論是先付租金還是后付租金承租人在會(huì)計(jì)處理上均形成了統(tǒng)一。
[例1]甲公司2009年1月1日向乙公司租入一臺(tái)生產(chǎn)用設(shè)備，租期為2年，該設(shè)備價(jià)值為200zr元，預(yù)計(jì)使用年限為10年，甲乙雙方簽訂租賃合同規(guī)定：（1）2009年1月1日（租賃開始日）甲公司向乙公司一次性預(yù)付租金10萬元，第一年年末支付租金10萬元，第二年年末支付租金4萬元；（2）甲公司每年年末按該生產(chǎn)設(shè)備生產(chǎn)產(chǎn)品所取得的銷售收入的0.5%向乙公司支付額外租金。2009年和2010年甲公司使用該生產(chǎn)設(shè)備取得銷售收入分別為25萬元和30萬元。租賃開始日甲公司還支付相關(guān)費(fèi)用1萬元，為使詼設(shè)備達(dá)到規(guī)定使用用途，甲公司在租人設(shè)備時(shí)還投人3.6萬元的改良支出。租賃期滿，乙公司收回該設(shè)備。甲公司相關(guān)的會(huì)計(jì)處理如下：
（1）判斷租賃類型為經(jīng)營租賃
?。?）2009年1月1日支付相關(guān)費(fèi)用時(shí)
借：管理費(fèi)用 100130
貸：銀行存款 1000130
（3）2009年1月1日預(yù)付租金時(shí)
借：其他應(yīng)付款 100000
貸：銀行存款 100000
（4）2009年1月發(fā)生改良支出時(shí)
借：長期待攤費(fèi)用——經(jīng)營租人固定資產(chǎn)改良 36000
貸：銀行存款 36000
（5）租期內(nèi)每月攤銷改良支出時(shí)
借：制造費(fèi)用（36000+2÷12） 1500
貸：長期待攤費(fèi)用——經(jīng)營租入固定資產(chǎn)改良 1500
（6）2009年1月至11月每月末確認(rèn)租金費(fèi)用時(shí)
借：制造費(fèi)用[（100000+100000+40000）÷24] 10000
貸：其他應(yīng)付款 10000
（7）2009年12月31日支付租金時(shí)（含或有租金）
借：制造費(fèi)用（250000×0.5%+10000） 11250
其他應(yīng)付款（100000-10000） 90000
貸：銀行存款 101250
?。?）2010年1月至11月每月末確認(rèn)租金費(fèi)用時(shí)
借：制造費(fèi)用 10000
貸：其他應(yīng)付款 10000
?。?）2010年12月31日支付租金時(shí)（含或有租金）
借：制造費(fèi)用（300000×0.5%+10000） 11500
其他應(yīng)付款 30000
貸：銀行存款 41500
值得注意的是：在某些情況下，出租人可能對(duì)經(jīng)營租賃提供激勵(lì)措施，如免租期和承擔(dān)承租人的某些費(fèi)用等，在出租人提供了免租期的情況下，承租人也應(yīng)將租金總額在整個(gè)租期內(nèi)而不是在租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)，按直線法或其他合理方法進(jìn)行分?jǐn)偂５诔鲎馊顺袚?dān)了承租人某些費(fèi)用的情況下，承租人應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)偂?/p>
二、特殊租金方式下經(jīng)營租賃出租人會(huì)計(jì)處理
由于經(jīng)營租賃出租人又可分為租賃公司和一般企業(yè)，故兩者在會(huì)計(jì)處理上也存在著一定的差別。
第一，出租人為租賃公司的會(huì)計(jì)處理。租賃公司對(duì)于經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)可設(shè)置“經(jīng)營租賃資產(chǎn)”、“經(jīng)營租賃資產(chǎn)累計(jì)折舊”、“主營業(yè)務(wù)收入”和“主營業(yè)務(wù)成本”等賬戶進(jìn)行核算，因?yàn)樽赓U公司主要是從事租賃業(yè)務(wù)的企業(yè)，故租金收入應(yīng)通過主營業(yè)務(wù)收入進(jìn)行核算，相應(yīng)的租賃成本也應(yīng)通過主營業(yè)務(wù)成本進(jìn)行核算，而對(duì)于預(yù)收租金或后收租金等特殊租金方式下收到的租金應(yīng)通過“應(yīng)收賬款”進(jìn)行核算。由于經(jīng)營租賃資產(chǎn)租期內(nèi)產(chǎn)權(quán)并未發(fā)生改變，因而對(duì)于日常的維修費(fèi)用一般應(yīng)由出租人負(fù)責(zé)，出租人對(duì)于日常維修費(fèi)可以通過預(yù)提或直接計(jì)入當(dāng)期損益的方式進(jìn)行處理，在租賃期內(nèi)應(yīng)相應(yīng)調(diào)整租賃成本；對(duì)于大修理費(fèi)用則應(yīng)調(diào)整固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值，并相應(yīng)調(diào)整固定資產(chǎn)的折舊年限和折舊率。
[例2]甲租賃公司與2008年12月31日以100萬元的價(jià)格購置了一臺(tái)機(jī)器設(shè)備，預(yù)計(jì)使用年限10年，期滿有殘值4萬元，直線法計(jì)提折舊，甲公司每年按資產(chǎn)原值的0.6%提取日常維修費(fèi)。2009年1月1日，甲租賃公司將該資產(chǎn)出租給乙公司使用，租期為2年。租賃合同規(guī)定，乙公司第一年年末支付租金14萬元，第二年年末支付租金10萬元，合同還約定乙公司按機(jī)器設(shè)備生產(chǎn)產(chǎn)品所取得的銷售收入的0.5%支付額外租金，乙公司2009年和 2010年使用該設(shè)備取得的銷售收入分別為18萬元和20萬元。租賃開始日，甲租賃公司支付相關(guān)費(fèi)用5000元，合同規(guī)定甲合同租賃期內(nèi)每年年末承擔(dān)承租人日常維修費(fèi)0.6萬元，租賃期滿，甲租賃公司收回該設(shè)備。甲公司相關(guān)的會(huì)計(jì)處理如下：
?。?）判斷租賃類型為經(jīng)營租賃
?。?）2008年12月31日購入設(shè)備時(shí)
借：經(jīng)營租賃資產(chǎn)——未出租 1000000
貸：銀行存款 1000000
（3）2009年1月1日出租設(shè)備時(shí)
借：經(jīng)營租賃資產(chǎn)——已出租 1000000
貸：經(jīng)營租賃資產(chǎn)——未出租 1000000
?。?）2009年1日支付相關(guān)費(fèi)時(shí)
借：管理費(fèi)用 5000
貸：銀行存款 5000
?。?）2009年1月至11月每月末確認(rèn)租金收人時(shí)
借：應(yīng)收賬款[（140000+100000）÷2÷12] 10000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 10000
?。?）2009年1至12月每月預(yù)提維修費(fèi)時(shí)
借：主營業(yè)務(wù)成本（1000000×0.6%÷12） 500
貸：應(yīng)收賬款 500
?。?）2009年1月至12月每月計(jì)提折舊時(shí)
借：主營業(yè)務(wù)成本[（1000000-40000）÷10+12] 8000
貸：經(jīng)營租賃資產(chǎn)累計(jì)折舊 8000
?。?）2009年12月31日收到第一筆租金，并承擔(dān)承租人維修費(fèi)用
借：銀行存款（140000-6000） 134000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 10000
應(yīng)收賬款（130000-6000） 124000
?。?）2010年1月至11月每月末確認(rèn)租金收入時(shí)
借：應(yīng)收賬款 10000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 10000
（10）2010年1月至12月每月預(yù)提維修費(fèi)時(shí)
借：主營業(yè)務(wù)成本（1000000×0.6%÷12） 500
貸：應(yīng)收賬款 500
?。?1）2010年1月至12月每月計(jì)提折舊時(shí)
借：主營業(yè)務(wù)成本[（1000000——40000）÷10+12] 8000
貸：經(jīng)營租賃資產(chǎn)累計(jì)折舊 8000
（12）2010年12月31日收到第二筆租金并承擔(dān)承租人修理費(fèi)時(shí)
借：銀行存款 94000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 10000
應(yīng)收賬款 84000
?。?3）2010年12月31日收回租賃資產(chǎn)時(shí)
借：經(jīng)營租賃資產(chǎn)——未出租 1000000
貸：經(jīng)營租賃資產(chǎn)一已出租 1000000
值得注意的是：出租人預(yù)提的日常維修費(fèi)大于所承擔(dān)的乙公司維修費(fèi)時(shí)，多提的部分應(yīng)相應(yīng)調(diào)整主營業(yè)務(wù)成本。
第二，出租人為一般企業(yè)的會(huì)計(jì)處理。出租人為一般企業(yè)的會(huì)計(jì)處理與租賃公司的會(huì)計(jì)處理在方法上并無太大區(qū)別，只是在會(huì)計(jì)科目的設(shè)置上有所差別。一般企業(yè)經(jīng)營租出的資產(chǎn)仍在固定資產(chǎn)賬戶下進(jìn)行明細(xì)核算，對(duì)于特殊租金方式獲取的租金應(yīng)通過“其他應(yīng)收款”賬戶進(jìn)行核算，取得的租金收入應(yīng)通過“其他業(yè)務(wù)收入”核算，相應(yīng)的租賃成本應(yīng)通過“其他業(yè)務(wù)成本”賬戶進(jìn)行核算，除此之外在賬務(wù)處理程序上與租賃公司是相同的。
